Zarzuty podatkowe

Artykuły postawione w zarzutach i ich podstawy

W tym artykule przedstawię jak w praktyce stosuje się artykuły z Kodeks Karny Skarbowy (K.K.S.) przez część Prokuratorów stawiających zarzuty oraz część Sędziów orzekający wyroki na podstawie aktu oskarżenia złożonego przez Prokuratora w oparciu o dane zarzuty. Na początku przytoczę najczęściej stosowane artykuły z K.K.S. a następnie wskażę do nich podstawę prawną. Najczęściej zarzuty dotyczą podatku od towarów i usług dalej VAT, dlatego na tym skupię się najbardziej oraz przedstawię faktyczny przykład zastosowania. Więc tak cztery podstawowe artykuły w sprawach podatkowych to Art. 54, Art. 56, Art. 62 K.K.S. oraz Art. 299 KK, oczywiście Prokurator do tych podstaw wskazuje jeszcze tak zwane występujące w związkach, ale te wskażę przy przykładzie. Podstawą prawną do postawienia zarzutów jest bądź to Ordynacja Podatkowa bądź ustawa o podatku od towarów i usług, czy też ustawa o podatku akcyzowym

Kodeks Karny Skarbowy i Kodeks Karny

Art. 54 Uchylanie się od opodatkowania § 1. Podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie.

Art. 56 Podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy albo niezawiadomienie o zmianie danych § 1. Podatnik, który składając organowi podatkowemu, innemu uprawnionemu organowi lub płatnikowi deklarację lub oświadczenie, podaje nieprawdę lub zataja prawdę albo nie dopełnia obowiązku zawiadomienia o zmianie objętych nimi danych, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie.

Art. 62 Niedopełnianie obowiązków w zakresie wystawiania faktur i rachunków za wykonane świadczenia § 1. Kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku, wystawia je w sposób wadliwy albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych. § 2. Kto fakturę lub rachunek wystawia w sposób nierzetelny albo takim dokumentem się posługuje, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności na czas nie krótszy od roku, albo obu tym karom łącznie.

Art. 299 KK Pranie brudnych pieniędzy § 1. Kto środki płatnicze, instrumenty finansowe, papiery wartościowe, wartości dewizowe, prawa majątkowe lub inne mienie ruchome lub nieruchomości, pochodzące z korzyści związanych z popełnieniem czynu zabronionego, przyjmuje, posiada, używa, przekazuje lub wywozi za granicę, ukrywa, dokonuje ich transferu lub konwersji, pomaga do przenoszenia ich własności lub posiadania albo podejmuje inne czynności, które mogą udaremnić lub znacznie utrudnić stwierdzenie ich przestępnego pochodzenia lub miejsca umieszczenia, ich wykrycie, zajęcie albo orzeczenie przepadku, podlega karze pozbawienia wolności od 6 miesięcy do lat 8. § 5. Jeżeli sprawca dopuszcza się czynu określonego w § 1 lub 2, działając w porozumieniu z innymi osobami, podlega karze pozbawienia wolności od roku do lat 10. § 6. Karze określonej w § 5 podlega sprawca, jeżeli dopuszczając się czynu określonego w § 1 lub 2, osiąga znaczną korzyść majątkową.

Podstawy prawne z ustaw podatkowych

Ustawa o podatku VAT

Art. 5 ust. 1 Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Ust. 3 Przepisy ust. 1 stosuje się również do towarów, o których mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Art. 14 ust. 1 Opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku: 1) rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej; 2) zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Art. 29 ust. 1 Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług. ust. 12 W przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika. ust. 13 Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli
przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Art. 108 ust. 1 W przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty

Art. 7 ust. 1 „Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. ust. 2 Ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w ust. 1.

Krótka analiza

Za nim przejdziemy do przykładu

zobaczmy co wynika z samych artykułów K.K.S i KK. Zacznijmy od Art. 54 który mówi o uchylaniu się od płacenia podatku podatnika poprzez nieskładanie deklaracji podatkowych przez co naraża Skarb Państwa na uszczuplenie w podatku. Co rozumiemy pod określeniem podatnik? Sprawdźmy. Określenie to znajdziemy w Ordynacji Podatkowej co wyżej wskazałem w podstawach prawnych. Więc jeżeli podatnikiem jest konkretna osoba fizyczna, czy też osoba prawna oznacza to nic innego jak to, że zarzut co do popełnienia tego czynu zabronionego nie może zostać postawiony każdej podejrzanej osobie lecz tylko tej która jest prawnie zobligowana do składania deklaracji podatkowej, czy to jako osoba fizyczna, czy też osoba prawna. Kolejnym artykułem jest Art. 56, który również dotyczy składania przez podatnika deklaracji w której jednak podatnik podaje nieprawdę na skutek czego dochodzi do narażenia na uszczuplenie w podatku. Na pierwszy rzut oka uważam, że jest pewna nieścisłość co do treści tego artykułu a mianowicie, podatnik podaje nieprawdę, może to zrobić świadomie lub nieświadomie. Jeżeli nieświadomie. To czy nieprawdę należy rozumieć tylko jako narażenie na uszczuplenie? Czy też może oznaczać narażenie na nadwyżkę czyli stratę podatnika? W tym artykule również jest mowa o podatniku więc można rozumieć, że ma on zastosowanie tak jak w art. 54. W tych dwóch artykułach czyn karalny dotyczy deklaracji podatkowej. Jako trzeci główny artykuł przy zarzutach podatkowych występuje Art. 62 & 2 który dotyczy wystawiania faktur vat a kolokwialnie mówiąc fikcyjnych faktur lub też posługiwanie się takimi fakturami i te dwie rzeczy stanowią czyn karalny. Pod pojęciem fikcyjne czy też nierzetelne faktury należy rozumieć takie, które zostały wystawione chociaż nie miała miejsca rzeczywista sprzedaż towaru, czy też rzeczywiście wykonana usługa. Pozostał nam Art. 299 KK który mówi o praniu brudnych pieniędzy, jednocześnie wskazując które czynności uważane są za popełnienie czynu karalnego a zawiera to & 1 a kolejne & 5 i & 6 są bądź to rozszerzeniem o działanie wspólnie i w porozumieniu, czy wskazuje kto może być podejrzany przy zastosowaniu & 5. Więc musimy się skupić na & 1 treść którego wskazuje na charakterystykę czynu karalnego. Więc tak co kryje się pod nazwą pranie brudnych pieniędzy – działania zmierzające do wprowadzenia do legalnego obrotu pieniędzy lub innych wartości majątkowych uzyskanych z nielegalnych źródeł bądź służących do finansowania nielegalnej działalności. W większości przypadków dotyczy to przestępczości narkotykowej, terroryzmu lub innych ciężkich działań karalnych. Według Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady nr 2015/849 Art. 1 za „pranie pieniędzy” uznaje się następujące czyny popełnione umyślne: 1) konwersję lub przekazywanie mienia, ze świadomością, że pochodzi ono z działalności przestępczej lub z udziału w takiej działalności, w celu ukrywania lub zatajania nielegalnego pochodzenia tego mienia albo udzielenia pomocy osobie, która bierze udział w takiej działalności, dla umożliwienia jej uniknięcia konsekwencji prawnych takiego działania; 2) ukrycie lub zatajenie prawdziwego charakteru mienia, jego źródła, miejsca położenia, rozporządzania nim, przemieszczania, własności lub praw do mienia, ze świadomością, że mienie to pochodzi z działalności przestępczej lub z udziału w takiej działalności; 3) nabycie, posiadanie lub korzystanie z mienia, ze świadomością w momencie jego otrzymania, że mienie to pochodzi z działalności o charakterze przestępczym lub z udziału w takiej działalności; 4) udział lub współdziałanie w popełnieniu, usiłowanie popełnienia, jak też pomocnictwo, podżeganie, ułatwianie oraz doradzanie przy popełnieniu czynów określonych w powyższych punktach. Jest to najczęściej stawiany zarzut jednak nie łatwy do udowodnienia, gdyż jak widzimy czyn ten musi być popełniany z pełną świadomością. Niestety jak można zobaczyć bynajmniej w Polsce ten artykuł jest automatem stawiany przy zarzutach podatkowych, co stwarza niekorzystną sytuację dla przedsiębiorców szczególnie tych którzy zajmują się handlem, czy pośrednictwem w handlu hurtowym, gdzie płatności za towar przekraczają limit kwot, które instytucje finansowe muszą rejestrować i zgłaszać do KNF. Po pierwsze często instytucje finansowe przy takich przelewach wstrzymują transakcję w celu weryfikacji podstawy danego przelewu, co powoduje opóźnienia w płatnościach oraz dodatkowe obowiązki dla przedsiębiorcy, często przedsiębiorca wykonuje przelew po zamknięciu biura a przelew zostaje wstrzymany bo dana instytucja żąda dokumentów do potwierdzenia nieraz określając czas na dostarczenie w przeciwnym razie cofa przelew. To ma dodatkowe skutki uboczne gdy w tym czasie przedsiębiorca wysłał już swój czy też wynajęty transport na załadunek towaru, który zostanie załadowany gdy dostawca dostanie zapłatę i często kierowca musi czekać do kolejnego dnia co w konsekwencji przynosi straty dla przedsiębiorcy. Przy tych zarzutach należy jeszcze wspomnieć, że większość z nich dotyczy nie jednej osoby czy też osoby prawnej, lecz zarzuty są stawiane większej ilości przy zastosowaniu art. 258 & 1 KK. To ma znaczenie i budzi moje wątpliwości w szczególności w tej kwestii, że np. trzy firmy współpracują ze sobą i zakładając jedna z nich okaże się nierzetelna poprzez złożenie deklaracji podatkowej gdzie podaje nieprawdę a Prokurator stawia zarzuty pozostałym dwóm firmom na podstawie tych samych artykułów np. Art. 56, który mówi wprost jeżeli podatnik złoży… podlega karze, więc dlaczego stawia się zarzuty tym firmom które złożyły prawidłowe deklaracje? a w zw. z Art. 258 & 1 ponoszą tą samą odpowiedzialność?

Teraz jeszcze musimy omówić

Podstawy prawne do tych zarzutów. Tak jak już wyżej przytoczyłem artykuły z ustawy o podatku od towarów i usług tak teraz postaram się rozwinąć ich znaczenie co do zarzucanych nam artykułów z K.K.S. Więc tak, pomijamy art. 54 a skupimy się na Art. 56 bo wiadomo, że jeżeli ktoś ma obowiązek złożenia deklaracji a tego nie dokona to sprawa oczywista, natomiast jeżeli osoba będąca podatnikiem składa deklarację to już jest troszkę inna rzecz, ponieważ, aby postawić zarzut złożenia nierzetelnej deklaracji to Prokurator musi wykazać na czym ta nierzetelność polegała, gdyż wiadomo podatnik składa deklarację w oparciu o posiadaną dokumentację czyli faktury itd. Oczywiście każdy jest człowiekiem i może się pomylić wpisując dane, ale co w sytuacji gdy złożył deklarację zgodną z posiadaną dokumentacją a okazuje się, że Prokurator stawia mu zarzuty z Art. 56, bo prowadzi jakieś śledztwo i gdzieś po dokumentach dotarł do Nas zakładając z góry, że musieliśmy brać w tym udział jako wspólnie i w porozumieniu naraziliśmy Skarb Państwa na uszczuplenie w podatku VAT w wielkiej kwocie. My jednak mając dokumenty jesteśmy pewni, że nic takiego nie miało miejsca przekazujemy naszą dokumentację by sprawdzili Sobie i wycofali zarzut wobec Nas, jednak podczas kontroli dokumentacji okazuje się, że któryś z Naszych klientów zakończył działalność i Prokurator nie mając możliwości zweryfikowania dokumentów uznaje, że faktury które otrzymaliśmy od klienta są fikcyjne skutkiem czego stajemy się przestępcami. To stosowana praktyka nie mająca podstawy prawnej, gdyż zgodnie z ustawą o podatku VAT nie można mówić o należności podatkowej w sytuacji gdy mamy do czynienia z fikcyjną fakturą, gdyż ten podatek powstaje z chwilą rzeczywistej transakcji a jeżeli w uzasadnieniu merytorycznym czytamy, że towaru nie było a faktura była fikcyjna to nie możemy uznać uszczuplenia czy wyłudzenia podatku VAT. To również ma znaczenie co do Art. 62 mówiącego o wystawieniu fikcyjnej faktury w takim przypadku kwota wskazana na tej fakturze w miejscu gdzie widnieć powinna wartość podatku VAT nie może być za taką uznawana lecz jest tylko kwotą symulującą. To oznacza, że znajdująca się kwota w tym miejscu powinna zostać zapłacona ale nie jako należny VAT lecz jako sankcja pieniężna z mocy prawa nałożona na wystawcę fikcyjnej faktury o czym mówi Art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Zobaczmy co mówią jeszcze wydane orzeczenia
  1. Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 05 marca 2015 r w sprawie wniesionej kasacji skazanych z Art. 56 & 1 K.K.S. oraz Art. 299 & 1 KK i innych. W sentencji wyroku widzimy, że Sąd uchylił wydane wyroki i zwrócił do ponownego rozpoznania Sądowi Okręgowemu. W uzasadnieniu Sąd odnosi się do wyroku skazującego przytaczając zarzuty jakie były postawione czyli Art. 56 & 1 oraz Art. 62 & 2 i Art. 299 & 1 i 5 występujące w związkach z innymi i przedstawia czego dotyczyły. Następnie Sąd przedstawia własne merytoryczne uzasadnienie w oparciu o podstawy prawne i tutaj zacytuje: „Rację ma obrońca M. G., że czyny przypisane temu oskarżonemu w pkt II i III wyroku sądu I instancji nie wyczerpywały znamion przestępstwa skarbowego w postaci pomocnictwa i współsprawstwa do popełnienia czynu zabronionego z art. 56 § 1 k.k.s. tutaj przytacza brzmienie tego artykułu […] „Do realizacji znamion tego typu czynu zabronionego konieczny jest więc skutek w postaci narażenia na uszczuplenie podatku. Skutek taki może wynikać z zachowań, które polegają na wprowadzeniu w błąd organu podatkowego, co do okoliczności mających znaczenie dla obowiązku podatkowego, prowadząc do możliwości jego ustalenia na niższym poziomie niż podatek w rzeczywistości należny. Z istoty rzeczy nie mogą mieć znaczenia w perspektywie skutku z art. 56 § 1 k.k.s takie zachowania podatnika, które polegają na przekazaniu organowi nieprawdziwych informacji, które nie miałyby wpływu na rozmiar i treść obowiązku podatkowego. Dotyczy to w szczególności zawartych w fikcyjnych fakturach VAT informacji o transakcjach, które w rzeczywistości nie miały miejsca.” i tu podając podstawy prawne: „Należy podkreślić, że stosownie do regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, podatek ten należy się od rzeczywiście zaistniałej czynności (art. 5) lub także towarów (art. 14), a podstawą opodatkowania jest, stosownie do art. 29, obrót (ust. 1), koszt świadczenia usług (ust. 12), czy wartość celna towaru powiększona o cło (ust. 13).” by dalej kontynuować własną myśl, by na końcu wskazać na inne orzeczenia potwierdzające tą logikę: „Skoro więc podstawą obowiązku podatkowego jest dokonanie rzeczywistej transakcji, to samo wystawienie dokumentu stwierdzającego przeprowadzenie takiej transakcji, która w rzeczywistości nie miała miejsca, pozostaje bez wpływu na zakres obowiązku podatkowego danego podmiotu. Stanowisko to jest wyrażane przede wszystkim w orzecznictwie sądów administracyjnych w sprawach podatkowych (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09, LEX nr 594070,[…] i cytuje „kwota wykazana na fakturze jako podatek nie jest faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą <podszywającą> się pod ten podatek w celu wyłudzenia jej”,”. Następnie Sąd przeszedł do zarzutu z Art. 299 & 1 i 5 cytuję: „Zasadnie także zakwestionowano w kasacji możliwość zastosowania kwalifikacji prawnej z art. 299 § 1 i 5 k.k. do czynu przypisanego M. G. w pkt VI wyroku Sądu I instancji. Z opisu tego czynu nie wynika, z jakiego czynu zabronionego miały pochodzić korzyści stanowiące ów przedmiot. Sąd wskazuje w tym opisie, że „brudnym pieniądzem” miało być mienie ruchome „w postaci różnego asortymentu złomu pochodzącego z korzyści związanych z popełnieniem czynów zabronionych” oraz „środki płatnicze (…) pochodzące z korzyści związanych z popełnieniem czynów zabronionych”. Tymczasem określenie tzw. przestępstwa bazowego stanowi konieczny element ustalenia, że doszło do realizacji znamion przestępstwa z art. 299 § 1 k.k. Także sięgnięcie do uzasadnienia wyroku Sądu I instancji nie daje wskazówek pozwalających na ustalenie, o jaki czyn zabroniony chodziło w opisie czynu przypisanego M. G. w pkt VI wyroku. Z rozważań zawartych w tym uzasadnieniu można natomiast wywnioskować, że Sąd I instancji, w odniesieniu do złomu utożsamiał znamię „pochodzenia z czynu zabronionego” z pochodzeniem z nielegalnego czy nieudokumentowanego źródła (por. s. 194, 196, 204, 206 uzasadnienia wyroku). Wprost stwierdza to Sąd I instancji na str. 215 uzasadnienia prezentując oczywiście błędną wykładnię art. 299 § 1 k.k., której istota przestępstwa określonego w tym przepisie miałaby polegać na działaniach „zmierzających do wprowadzenia do legalnego obrotu gospodarczego lub finansowego, ujmując szeroko, mienia pochodzącego z działalności przestępczej lub innych nielegalnych źródeł”. Taka interpretacja nie ma żadnych podstaw w treści art. 299 § 1 k.k., który wyraźnie wskazuje na konieczność udowodnienia, że środki majątkowe stanowiące przedmiot czynności wykonawczych opisanych w tym przepisie pochodzą z konkretnego czynu zabronionego.” Kończąc odniósł się co do Art. 62 & 2 cytuję: „Mając na względzie fakt, że doszło do uchylenia wyroku I instancji w zakresie uznania oskarżonych za winnych popełnienia przestępstw przypisanych im w tym wyroku, zbędnym lub przedwczesnym stało się rozpoznawanie pozostałych zarzutów sformułowanych w kasacjach obrońców. Należy jedynie podkreślić, że trafnie wskazano w odpowiedzi prokuratora Prokuratury Apelacyjnej na kasację, że wystawienie fikcyjnej faktury VAT może być traktowane jako realizacja znamion występku skarbowego z art. 62 § 2 k.k.s.,bowiem dobro prawne stojące u podstaw typu czynu zabronionego określonego w tym przepisie, jakim jest obowiązek podatkowy, nie daje podstaw do twierdzenia, że wystawienie lub posługiwanie się fikcyjnymi fakturami VAT realizacji obowiązków podatkowych nie zagraża. Art. 62 § 2 k.k.s. ma charakter przestępstwa formalnego, charakteryzującego się jedynie abstrakcyjnym narażeniem na niebezpieczeństwo dobra prawnego.”
  2. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 11 luty 2020 r. Wyrok ten został wydany co do Skargi na Decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i co prawda nie dotyczy bezpośrednio omawianych zarzutów, jednak w uzasadnieniu Sąd przedstawia podstawy prawne, które mają zastosowanie przy tych zarzutach. W swojej sentencji Sąd uznaje Skargę za zasadną a następnie przechodzi do określenia ram prawnych gdzie przytacza tożsame artykuły z ustawy o podatku VAT jak i Ordynacji Podatkowej a następnie odnosi się do tych artykułów „Jak wynika z przywołanych regulacji prawnych, ustawa o PTU przyjmuje generalną zasadę, zgodnie z którą, usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Tym samym „świadczenie usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług w transakcjach wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Aby jednak uznać, że doszło do świadczenia usługi, czynność ta musi mieć charakter odpłatny, w tym znaczeniu, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania konkretnego świadczenia, a wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.” Następnie przytoczył ustalenia organów które wydawały zaskarżoną Decyzję, po czym dalej uzasadnia „W tym stanie rzeczy organy z jednej strony wykluczyły w istocie realność funkcjonowania gospodarczego usługobiorców skarżącej, a z drugiej nie ustaliły ani nie wskazały podmiotu, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z określonym świadczeniem – usługą wykonywaną przez spółkę. Przeciwnie, wskazały, że związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego miało następować świadczenie wzajemne – był fikcyjny, pozorowany, czyli faktycznie nie istniał. Innymi słowy ustalono i stwierdzono, że wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę (skarżącą) nie było zapłatą przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy (z umowy o współpracy)[…] W świetle przedstawionych okoliczności faktycznych i prawnych, skoro opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług, przez które rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, a w realiach rozpoznawanej sprawy organ wykluczył świadczenie usług przez skarżącą zarówno na rzecz podmiotu amerykańskiego, jak i krajowego, nie ustalając jakie usługi i dla kogo świadczyła skarżąca, bądź ekwiwalentem czego były środki pieniężne uzyskane za fakturami z 31 lipca 2014 r. i 1 września 2014 r. […] to zaskarżona decyzja wymierzająca podatek od tych kwot, jako niepowiązanych z jakimkolwiek przedmiotem opodatkowania, nie mogła się ostać.”

Przykład postawionych zarzutów

Co jest powodem do postawienia zarzutów

Dla zobrazowania tego przykładu chcę wyjaśnić, że stawiane zarzuty dotyczą mojej pracy w spółce a następnie w kolejnej spółce której jestem współwłaścicielem i Prezesem a działalność tych spółek polega na świadczeniu usług Outsourcingu Administracji i Finansów. Outsourcing – wydzielenie ze struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa niektórych realizowanych przez nie samodzielnie funkcji i przekazanie ich do wykonania innym podmiotom. Outsourcing pozwala na koncentrację procesów zarządczych na zasadniczych celach i kluczowych kompetencjach organizacji a także na zwiększenie elastyczności struktury przedsiębiorstwa, tzn. szybkości, skuteczności i efektywności jego reakcji na zmiany otoczenia rynkowego. Dla porównania podam, że pracę podjąłem w spółce Polskiej w czerwcu 2014 a w październiku 2014 r Prokuratura doprowadziła do zerwania kontraktu co spowodowało podjęcie decyzji mojej i właścicielki spółki czyli mojej partnerki życiowej i biznesowej o przeniesieniu działalności do innego kraju w Unii Europejskiej, gdzie tą samą działalność prowadzimy od pięciu lat.

Prokuratura stawia zarzuty

W okresie od czerwca 2014 roku do października 2016 roku w kilku miejscowościach […] na terenie kraju jak i w innych krajach […] działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, w strukturze zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw i przestępstw skarbowych, jako pracownik spółek […] a także członek zarządu spółek […] świadczących rzekomo usługi finansowe, marketingowe i logistyczne na rzecz nie prowadzących rzeczywistej działalności gospodarczej polskich spółek, takich jak: […] a także zagranicznych firm takich jak […] wspólnie i w porozumieniu z […] czyniąc sobie z popełniania przestępstw skarbowych stale źródło dochodu, brał udział w wystawianiu nierzetelnych faktur VAT, dokumentujących rzekomą krajową sprzedaż w ten sposób, że: działając w ramach firmy […] wystawiał na rzecz spółki […] faktury VAT w imieniu pozorujących prowadzenie działalności gospodarczej spółek: […] w następstwie czego,[…] kwoty VAT, który to podatek nie został odprowadzony, przy czym ujęte w wystawionych na rzecz i przez spółkę […] fakturach VAT transakcje gospodarcze w rzeczywistości nie miały miejsca, a celem wystawienia tych faktur było stworzenie pozorów legalności łańcucha transakcji gospodarczych, co umożliwiło przedstawicielom firmy […] podanie nieprawdy w deklaracjach VAT-7, składanych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego […] poprzez niezasadne obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT, przez co narażono na uszczuplenie podatek VAT ,wielkiej wartości. […] tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s. w zw. z art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 1, 2 i 5 k.k.s. i art. 9 § 3 k.k.s. […] przy czym z popełnienia tego czynu uczynił sobie stałe źródło dochodu, w ten sposób, że posiadając uprawnienia do wykonywania dyspozycji na rachunkach bankowych spółki […] o numerach rachunku […] przyjmował na rachunki bankowe, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez spółkę […] środki płatnicze, uzyskane z powyższego procederu w łącznej kwocie […] posiadał je, a następnie przekazywał oraz transferował za granicę, jak również podejmował inne czynności mające na celu udaremnienie bądź znaczne utrudnienie stwierdzenia przestępczego pochodzenia tych środków, miejsca umieszczenia, ich ,wykrycie, zajęcie albo orzeczenie przepadku, w ten sposób, że przyjął na rachunki bankowe: […] stanowiące zapłatę z tytułu fikcyjnych transakcji kupna – sprzedaży […] zawieranych w imieniu obsługiwanych spółek, a następnie przelane środki przekazywał na:[…] tytułem zapłaty za transakcje, związane z rzekomym zakupem […] przez obsługiwane podmioty, które to transakcje w rzeczywistości nie miały miejsca,[…] w nieustalonym okresie, nie wcześniej niż przed 01 stycznia 2012 roku i nie później niż po 31.10.2016 r., z rachunku bankowego […] tytułem zapłaty za fikcyjne transakcje kupna -sprzedaży […], zawierane rzekomo w imieniu reprezentowanych spółek, a także innych transakcji, które w rzeczywistości nie miały miejsca, tj. o przestępstwo z art. 299 § 1 i 5 k.k. w zw. z art. 12 k.k. w zw. z art. 65§1 k.k.

Podstawę dla przedstawienia Krzysztofowi W zarzutów o przytoczonej wyżej
treści, stanowił zgromadzony w śledztwie o sygn. RP I Ds. 2.2016 materiał dowodowy w postaci: uzyskanych analiz16 Generalnego Inspektora Informacji Finansowej w Warszawie oraz załączonych doń informacji i dokumentów, dotyczących wprowadzania na polski rynek […] przez osoby działające w ramach podmiotu gospodarczego […] stanowiących zawiadomienia o podejrzeniu popełnienia przestępstwa z art. 299 § 1 i 5 k.k.;

W mojej ocenie

Myślę, że wystarczy podstawa by mieć uzasadnione podejrzenia o brak podstawy prawnej do postawienia zarzutów. Analiza GIIF stanowiła zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa z Art. 299 & 1 i 5 KK a czego ta analiza dotyczyła co mógł analizować GIIF przelewy finansowe na rachunkach, a co jeszcze? Nic więcej i tu jest to co wyżej wspomniałem, o problemach przedsiębiorców w związku z nagminnym interpretowaniem tego artykułu mówiącego o praniu brudnych pieniędzy. Dodam jeszcze, że nie wspomina się o dacie tego zawiadomienia śledztwo obejmuje lata 2011 – 2016 zarzuty zostały postawione pierwsze w Listopadzie 2018 r. a co do mojej osoby w lutym 2019 r. Przecież żeby uznać pranie pieniędzy GIIF musiałby mieć wiedzę o pochodzeniu środków, które były w obrocie na rachunkach spółki, skąd pochodzą z jakiego przestępstwa do kogo należą, ten organ nie jest wstanie określić, czy środki te służą do faktycznej zapłaty za towar a tak było czy też nie, a już tym bardziej czy osoba trzecia wykonująca Swoje czynności w związku z kontraktem ma świadomość rzekomego prania pieniędzy a tylko świadome działanie można uznać za czyn karalny. Następnie fragment z podstawy „informacji i dokumentów dotyczących wprowadzenia na Polski rynek towaru” jak to należy rozumieć odnosząc się do rzekomych transakcji, fikcyjnych faktur? Kiedyś usłyszałem towar był a faktury są fikcyjne, gdy zapytałem jak to możliwe odpowiedź: nie było eksportu. Próbowałem Sobie to logicznie wytłumaczyć, ale jest to trudne by nie powiedzieć nie możliwe. Wiedza a może jej brak na temat różnic w działalności handlowej a produkcyjnej może to ma wpływ na podejmowanie działań organów i stawianie zarzutów bez podstaw prawnych. Handel polega na kupnie i sprzedaży to oznacza, że czym więcej kupisz tym więcej sprzedaż czyli więcej zarobisz, dlatego jeżeli mam dostęp do towaru i mam zamówienie na ten towar, to nie przetrzymuję ich na rachunkach tylko nimi obracam. Handlowiec to inaczej pośrednik między producentem a konsumentem. Z kolei Producent w większości sprzedaje towar a jak kupuje to robi to dla potrzeb produkcji kupując półprodukty jeżeli jego produkcja nie opiera się o własny materiał i tutaj z reguły więcej jest finansów wpływających niż wypływających, co też ma znaczenie, że to właśnie producent jest tym który odprowadza podatek VAT od towaru który wyprodukował natomiast handlowiec odprowadza tylko różnicę z marży, którą zarobił. Jeszcze często występują tzw. osoby trzecie, które uczestniczą w tej transakcji czy to jako pośrednik, czy też świadczący usługę. Zobaczmy teraz kolejne artykuły i tak Art. 56 K.K.S. z którego wynika, że dotyczy on podatnika składającego nierzetelną deklarację, czy dotyczy to pracownika spółki? Oczywiście że nie, chyba, że jest członek zarządu to już tak. W tym konkretnym przypadku zostało wydane orzeczenie WSA, które wskazałem wyżej dotyczy właśnie spółki w której pracowałem a które to orzeczenie uchyliło decyzję wydaną wobec spółki przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na zlecenie Prokuratury stawiającej zarzuty, która została wydana wbrew temu co mówi ustawa która jest podstawą prawną do tego zarzutu. Potwierdza to w/w Wyrok kasacyjny Sądu Najwyższego gdzie również znajdziemy odpowiedź do Art. 62 & 2 który wskazany jest w tym przykładzie. Podsumowując: Wskazane dwa artykuły pomimo, że stanowią o dwóch czynach karalnych jednak występują w związku z Art. 7 & 1 i Art. 6 & 2 co oznacza, że należy je traktować jako jeden czyn ciągły. W tym, że jak wynika z uzasadnień Sądów nie można uznawać, że na skutek czynu karalnego doszło do uszczuplenia w podatku VAT wielkiej wartości wskazując na wystawienie fikcyjnych faktur. Czy te artykuły mogą się odnosić do spółki mającej siedzibę i prowadzącej działalność w innym kraju unii Europejskiej? Otóż nie, tym bardziej że organy kraju gdzie mieszczą się siedziby spółek prowadziły postępowanie i nie znalazły okoliczności do postawienia zarzutów wobec tych spółek czy też osób z zarządu.

Kolejny przykład zarzutów

Wstępne naprowadzenie do przykładu

Ten przykład będzie przedstawiał na podstawie faktycznego wyroku Sądu czy do w/w artykułów stosuje się podstawy prawne, czy też można skazać oskarżonego bez stosowania podstaw prawnych. Wyrok został wydany przez Sąd Okręgowy w dniu 01 październik 2018 r natomiast uzasadnienie pół roku później. Jeszcze krótko tylko przedstawię okoliczności, które spowodowały postawienie zarzutów i wydanie wyroku. Sprawa dotyczy okresu 2006 – 2007 r. w którym to okresie byłem członkiem zarządu spółki Mar – Tom Sp. z o.o. na stanowisku wiceprezesa, firma zajmowała się handlem towarem czyli jw. wyjaśniałem kupno-sprzedaż. Dla formalności zaznaczę, że ten wyrok nie jest związany z przykładem powyższym ale jest to kolejna faktyczna sprawa.

Sąd Okręgowy wydaje wyrok

Uznaje oskarżonego  Krzysztofa W  za winnego popełnienia zarzucanego mu czynu opisanego w punkcie  XVI  części wstępnej wyroku to jest przestępstwa  z art. 54 § 1 kks i art. 56 § 1 kks oraz art. 62 § 2 kks  w zw. z art. 9 § 3 kks w zw. z art. 6 § 2 kks i art. 7 § 1 kks w zw. z art. 37 § 1 pkt 1, 2 i 5 kks    XVI . w okresie od dnia 2 października 2006 roku do 25 kwietnia 2007 roku w […] i innych nieustalonych miejscowościach na terenie Polski, faktycznie zajmując się jako V-ce Prezes Zarządu sprawami gospodarczymi i finansowymi Spółki z o.o. „MAR-TOM” z siedzibą w […] działając w krótkich odstępach czasu i w wykonaniu z góry powziętego zamiaru osiągnięcia korzyści majątkowej oraz upozorowania obrotu towarami między Sp. z o.o. „Mar-Tom” a kontrahentami poprzez wytworzenie nierzetelnych dokumentów, wykorzystując uzależnienie od siebie wyżej wymienionych i innych nieustalonych osób, wynikające z ich przynależności do zorganizowanej grupy przestępczej, czyniąc sobie z popełnienia tych przestępstw stałe źródło dochodu, polecił ujmowanie w ewidencji zakupu spółki z o.o. „Mar-Tom” faktury VAT dotyczące zakupu towarów z firm […] a następnie  polecił wystawić zatrudnionej w spółce z o.o.„Mar-Tom” – Monice K. jako osobie uprawnionej nierzetelne faktury sprzedaży towarów do firm […] a następnie otrzymane nierzetelne faktury sprzedaży od firm […] które za ewidencjonował w księgach podatkowych „Mar-Tom” Spółka z o.o. doprowadzając do ich nierzetelnego prowadzenia,[…] na podstawie których polecił wystawić […] nierzetelnych faktur sprzedaży towaru do firmy […] od której to sprzedaży należny podatek VAT wyniósł […] a w składanych do Urzędu Skarbowego miesięcznych deklaracjach „VAT-7” dla potrzeb podatku od towarów i usług zaniżył zobowiązanie w tym podatku narażając tym samym Skarb Państwa na uszczuplenie z tego tytułu w wielkiej kwocie. W uzasadnieniu czytamy: Zgodnie z uchwałą nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 23.11.2005 r. członkiem zarządu pozostał  Krzysztof W. […] K. W. jako członek zarządu działając w imieniu spółki MAR-TOM w dniu 17.02.2006 r. zatrudnił na stanowisku dyrektora biura spółki MAR-TOM Monikę K. Zatrudniając M. K. polecił jej wykonywać ściśle jego i tylko jego polecenia. Zgodnie z ustalonym zakresem czynności do jej obowiązków należało: wystawianie faktur i sporządzania zestawień, sporządzanie zamówień na dostawy towarów, przyjmowanie i wysyłanie korespondencji wraz z prowadzeniem dziennika korespondencji, kompletowanie kopii,  przekazywanie korespondencji Zarządowi, sporządzanie pism na zlecenie Zarządu oraz gromadzenie dokumentacji,  przyjmowanie informacji telefonicznych, sporządzanie adnotacji z prowadzonych rozmów,  prowadzenie kalendarza spotkań dla Zarządu, reprezentacja firmy i kontakty z kontrahentami (przyjmowanie i obsługa gości) sporządzanie comiesięcznych raportów kasowych, dostarczanie dokumentacji do Biura Rachunkowego, wykonywanie innych prac zleconych przez Zarząd, a wynikających z bieżących potrzeb firmy. Obsługą rachunkowo–księgową spółki MAR-TOM zajmowała się […] prowadząca Biuro Rachunkowe. Formalności związane ze zleceniem prowadzenia obsługi księgowej załatwiał w grudniu 2005 r. K. W. kiedy to pojawił się w biurze rachunkowym z prośbą o podjęcie się obsługi księgowej. Umowę o usługowe prowadzenie księgowości zawarto w dniu 12.12.2005 r. na czas nieokreślony. Spółkę z o.o. MAR-TOM reprezentował Wiceprezes Krzysztof W. Biuro Rachunkowości i Finansów zobowiązało się do prowadzenia ksiąg rachunkowych i rejestrów VAT z należytą starannością w sposób zgodny z przepisami na podstawie dostarczonych dokumentów, sporządzania i terminowego przekazywania deklaracji rozliczeniowych i ubezpieczeniowych do organów podatkowych i ZUS oraz przechowywania ksiąg rachunkowych oraz dokumentów związanych z  jej prowadzeniem. K. W. złożył zapewnienie, iż  wszelkie  dowody księgowe są prawidłowe pod względem formalnym i merytorycznym i zawierają dokładne objaśnienie zdarzeń, których dotyczą. Upoważnił  jednocześnie zleceniobiorcę do nie księgowania dowodów kosztowych budzących  wątpliwości co do ich prawidłowego wystawienia pod względem formalnym i merytorycznym. Z kolei w §3 zobowiązał się między innymi do właściwego pod względem  formalnym i rzetelnego pod względem merytorycznym dokumentowania operacji gospodarczych podlegających wpisowi do ksiąg rachunkowych i rejestrów VAT, dostarczania  kompletnej dokumentacji dotyczącej prowadzonej działalności koniecznej do wywiązania  się przez zleceniobiorcę z umowy. […] . K. W. dostarczał J. K. i R. A. fikcyjne faktury VAT […] Dokumenty te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Towar widniejący na fakturach nie został sprzedany przez MAR-TOM wskazanym w nich podmiotom gospodarczym. Podpisane faktury VAT  K. W. odbierał bezpośrednio po ich podpisaniu bądź następnego dnia. W spółce MAR-TOM był wykorzystywany komputerowy program fakturowania. Faktury zgodnie z zakresem obowiązków wystawiała M. K. Przy  transakcjach zakupów towaru K. W. polecał  jej w pierwszej kolejności wypisać zamówienie do firmy, w której miało dojść do zakupu. Podawał dane firmy tj. nazwę i adres oraz  ilość.[…]. Dokumentację pracowniczą i księgową spółki do Biura Rachunkowego […] raz w miesiącu dostarczała M. K., której zazwyczaj towarzyszył K. W. Każdego miesiąca na polecenie K. W. sporządzała raport kasowy. Ujmowała  w nim wszystkie dokumenty  KW i KP, wszelkie opłaty biurowe. […]  K.Węgrzyn udzielił biuro rachunkowe pełnomocnictwa do reprezentowania spółki przed Urzędem Skarbowym obejmującego podpisywanie deklaracji podatkowych, odbiór  i dostarczanie dokumentów. Miała  też prawo  złożenia w deklaracji VAT 7 wniosku o zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym, ale nigdy taki wniosek w  deklaracji VAT 7 nie został złożony. […] Spółka z o.o. MAR-TOM nie dysponowała żadnymi pomieszczeniami magazynowymi przeznaczonymi do przechowywania towaru jak również środkami transportu.

Ocena własna

Oczywiście powyżej przytoczyłem tylko fragmenty wyroku, które w dużej mierze zostały przekopiowane z Aktu Oskarżenia. Jednak znowu widzimy, że Sąd uznał zresztą w oparciu m.in. o opinię biegłego z rachunkowości, która została podważana przez oskarżonego przedstawiającego opinię innego biegłego co do rzetelności podważonej opinii. Jednak Sąd uznał opinię biegłego za wiarygodną i jednocześnie uznał faktury i inne dokumenty uwierzytelniające te faktury za faktury fikcyjne (nierzetelne). Co w świetle zarzutów z Art. 54, Art. 56 i Art. 62 K.K.S. wydanie wyroku skazującego należy rozumieć, że wyrok ten został wydany pomimo braku podstaw prawnych, co zostało wyjaśnione na początku tego artykułu i potwierdzone wyrokiem Sądu Najwyższego Sygn. akt III KK 407/14 oraz orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego PG VIII TK 109/13
P 40/13 W piśmiennictwie prezentowane jest także stanowisko, zgodnie z którym wystawianie tzw. pustych (fikcyjnych) faktur nie jest objęte dyspozycją art. 62 § 2 K.k.s., lecz przepisu art. 271 § 1 K.k. Uzasadniając ten pogląd wskazuje się, iż przepis art. 62 § 2 K.k.s. należy odczytywać tylko zgodnie z treścią § 1 tegoż artykułu, który stanowi: § 1. Kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia, wystawia je w sposób wadliwy albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych. Podnosi się, że przepis art. 62 § 1 K.k.s. w zdaniu pierwszym wyraźnie wskazuje na przyczynę wystawienia faktury, którą jest wykonanie świadczenia. W związku z tym znamię ujęte w § 2 tegoż artykułu w formule określone w § 1 oznacza jedynie faktury (rachunki) dotyczące świadczeń, które w rzeczywistości miały miejsce. Wystawienie faktur dotyczących fikcyjnych, nieistniejących świadczeń wyczerpuje tym samym wyłącznie znamiona przestępstwa stypizowanego w art. 271 § 1 K.k. W orzecznictwie tym wskazuje się, iż w przypadku braku faktycznej czynności, u wystawcy faktury nie może w ogóle powstać obowiązek podatkowy w zakresie VAT, a tym samym i prawo dysponenta taką fakturą do odliczenia podatku z faktury, gdyż ta wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego na poprzednim etapie obrotu (por. uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09, LEX nr 594070 W związku z tym kwota wykazana na fakturze jako podatek nie jest faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą „podszywającą” się pod ten podatek w celu wyłudzenia jej. W rezultacie wystawiona faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej podmiotami, jest prawnie bezskuteczna, a w następstwie nie może wywoływać żadnych skutków
podatkowych u odbiorcy, a zatem kwota wykazana w fakturach jako podatek nie jest faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą jedynie „odgrywającą rolę” tego podatku. Na zakończenie dodam jeszcze jedną rzecz, którą ciężko jest zrozumieć patrząc na wyrok w związku z tymi artykułami, mając na uwadze odpowiedzialność karną ponosi ten kto wystawił fikcyjną fakturę jak i ten co nią się posługiwał. W mojej ocenie oznacza to nic innego jak to, że albo spółka kupiła towar i go sprzedała i w tej sytuacji nie można mówić o fikcyjnych fakturach, albo tego towaru nie kupiła ale wystawiła fikcyjną fakturę sprzedaży i podlega karze, jednak Sąd wskazał, że otrzymała faktury zakupowe co uznając je za fikcyjne odpowiedzialność powinna ponieść również osoba która je wystawiła a ta osoba nawet nie została wskazana na świadka w akcie oskarżenia nie mówiąc już o jej oskarżeniu. Krótko rzecz ujmując nie tylko w tym wyroku uznano zarzuty niemające podstawy prawnej ale również wyrok ten wydano wobec tylko wybranych osób, tutaj zaznaczę, że winą za to należy obarczyć Prokuraturę prowadzącą śledztwo, jednak Sąd powinien zwrócić akt oskarżenia w takiej sytuacji.